企業(yè)需要大量資金時，出售自有資產(chǎn)的情況時有發(fā)生。作為流動資產(chǎn)的應(yīng)收賬款，常常會被列入出售范圍。持有應(yīng)收賬款的企業(yè)，為少承受損失，不愿意對債務(wù)人做出讓步，便將應(yīng)收賬款折價出售。出售應(yīng)收賬款企業(yè)的處理比較簡單，但對購買該項資產(chǎn)的企業(yè)來說如何進行會計處理，值得我們思考。

    適用準(zhǔn)則

    新會計準(zhǔn)則的框架下，該購買應(yīng)收賬款事項適用《債務(wù)重組》、《非貨幣性交易》還是《金融工具》準(zhǔn)則？

    首先，《債務(wù)重組》準(zhǔn)則規(guī)定：“債務(wù)重組指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁定作出的讓步事項。”應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓事項，是債權(quán)人轉(zhuǎn)讓債權(quán)，此事項只需告知債務(wù)人，且債權(quán)人并沒有對債務(wù)人作出讓步，從這一點上看，不符合債務(wù)重組的特征。因此，該事項不適用《債務(wù)重組》準(zhǔn)則。其次，《非貨幣性交易》準(zhǔn)則中明確，應(yīng)收賬款為貨幣性資產(chǎn)，加之購買企業(yè)大多數(shù)支付的是貨幣資產(chǎn)，故該事項處理不適用《非貨幣性交易》準(zhǔn)則。最后，從購入資產(chǎn)的實質(zhì)考慮，應(yīng)收賬款屬于金融資產(chǎn)，其相關(guān)事項的會計核算應(yīng)遵循《金融工具》準(zhǔn)則的規(guī)定。也就是說，該事項的會計處理，適用《金融工具》準(zhǔn)則。購買入賬“應(yīng)收賬款”性質(zhì)探討1.按照準(zhǔn)則規(guī)定：“應(yīng)收賬款是因銷售商品、提供勞務(wù)等，采用遞延方式收取合同或協(xié)議價款。”購入的“應(yīng)收賬款”與企業(yè)的銷售等無關(guān)，能否作為“應(yīng)收賬款”值得商榷。

    2.從企業(yè)購入應(yīng)收賬款的目的來看，一般情況下是為了獲取經(jīng)濟利益，則購入行為可以理解為是企業(yè)的一種投資行為，但該行為不屬于長期股權(quán)投資的范疇。購入的應(yīng)收賬款，屬于企業(yè)一種金融工具。

    如果購入的“應(yīng)收賬款”屬于金融工具的范圍，遵循《金融工具》準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)如何進行分類

    1.能否分類為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”？

    由于應(yīng)收賬款的公允價值不能可靠計量，劃分為此類資產(chǎn)，無可靠的依據(jù)。

    2.能否分類為“持有至到期投資”？

    準(zhǔn)則規(guī)定：“持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。”由于該購入應(yīng)收賬款不存在固定的到期日，分類為此類資產(chǎn)顯然不具有合理性。

    3.能否分類為“可供出售的金融資產(chǎn)”？

    準(zhǔn)則規(guī)定：“對于公允價值能夠可靠計量的金融資產(chǎn)，企業(yè)可以將其直接指定為可供出售的金融資產(chǎn)。”由于該購入應(yīng)收賬款的公允價值不能可靠地計量，自然也不能劃分為此類。

    4.由于不能劃分為上述三類資產(chǎn)，只能將其劃分為“貸款和應(yīng)收款項”，即購入的應(yīng)收賬款繼續(xù)保持原有的分類。

    如果劃分為應(yīng)收款項，如何進行初始計量及后續(xù)計量

    (一)初始計量

    在折價購入的情況下，購入“應(yīng)收款項”是按原賬面價值計量，還是按交易價格計量。

    1.按原持有企業(yè)賬面價值計量，則會計處理：

    借：應(yīng)收賬款(原價) 貸：銀行存款等

    壞賬準(zhǔn)備或營業(yè)外收入(差額)

    第一將折價購買與原賬面價值的差額理解為資產(chǎn)減值，而這種減值與企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動無關(guān)。同時，直接增加企業(yè)當(dāng)期的壞賬準(zhǔn)備，導(dǎo)致當(dāng)期“資產(chǎn)減值損失總額”小于“減值準(zhǔn)備的合計數(shù)”，不盡合理。第二將差額理解為企業(yè)營業(yè)外收入，將會導(dǎo)致購買時點企業(yè)資產(chǎn)增加，所有者權(quán)益增加，更不具有合理性。

    此種方式處理的最大問題是違背了《基本會計準(zhǔn)則》中：會計要素計量屬性——歷史成本的規(guī)定。該項交易企業(yè)實際支付的現(xiàn)金(歷史成本)低于原賬面價值，按照歷史成本計量原則，應(yīng)收賬款應(yīng)以實際交易價入賬，但本處理方式卻按原持有方的價值入賬，與基本準(zhǔn)則的規(guī)定相悖。

    2.按實際成本(歷史成本)計量，則會計處理：借：應(yīng)收賬款(歷史成本)

    貸：銀行存款等

    這種會計處理方式下，在建賬的同時設(shè)立應(yīng)收賬款備查賬，繼續(xù)保留對債務(wù)人的全額追索權(quán)。此種會計處理雖然解決了第一種處理中的歷史成本問題，但應(yīng)收賬款不按照原價值入賬，在一定程度上會影響會計報表使用人的理解，如：債務(wù)人在考慮到債權(quán)人處理方式的基礎(chǔ)上，可能會出現(xiàn)確認債務(wù)重組收益的情況。

    (二)后續(xù)計量

    1.該資產(chǎn)如果未來存在減值跡象，如何進行減值判斷？

    既然購入資產(chǎn)作為應(yīng)收賬款處理，其減值測算方法應(yīng)與企業(yè)自身的應(yīng)收賬款一致，則該資產(chǎn)的減值會影響企業(yè)的當(dāng)期經(jīng)營損益，不盡合理。因為購入應(yīng)收賬款的減值，與企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營活動關(guān)聯(lián)性相對較小，應(yīng)屬于非經(jīng)營損益?？紤]到企業(yè)的購買意圖，我們是否可以不確認“壞賬準(zhǔn)備”而是“投資減值準(zhǔn)備”。但是，這種方式對會計處理配比性原則產(chǎn)生影響。

    2.如何處置該資產(chǎn)的損益計量？

    債務(wù)人償還債務(wù)，受讓企業(yè)收回應(yīng)收賬款。收回該資產(chǎn)取得的收益，計入“投資收益”還是“營業(yè)外收入”？

    從企業(yè)購入資產(chǎn)的目的分析，計入“投資收益”較為合理。但在實際操作的領(lǐng)域，考慮到配比的問題，多數(shù)企業(yè)確認為“營業(yè)外收入”。

    上述分析，只是個人的一點意見，供大家參考。